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Investitionen in Bestandsimmobilien zur Senkung des Energiebedarfs: Erhaltungsaufwand oder Herstellungskosten? (Teil 2)

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Reformvorschlag des Immobilienwirtschaftlichen Fachausschusses des IDW

Im ersten Teil hatten wir uns mit den Reformvorschlägen zur wesentlichen Verbesserung des Gebäudes befasst. Dort spielte vor allem das Thema energetische Maßnahmen eine wichtige Rolle. Auch hier zeigt sich das Thema Nachhaltigkeit bei den Reformvorschlägen: Der nachträgliche Einbau einer Photovoltaik-Anlage soll künftig differenzierter betrachtet werden, wenn es um die Einordnung als Erhaltungsaufwand oder Herstellungskosten geht.

Begriff „Erweiterung eines Gebäudes“

Zunächst auch hier eine kurze Erläuterung, was die Erweiterung eines Gebäudes bedeutet. Weiterlesen →

Investitionen in Bestandsimmobilien zur Senkung des Energiebedarfs: Erhaltungsaufwand oder Herstellungskosten? (Teil 1)

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Reformvorschlag des Immobilienwirtschaftlichen Fachausschusses des IDW

Bei Investitionen in Bestandsimmobilien gibt es eine entscheidende Frage für die Erstellung des Jahresabschlusses: Erhaltungsaufwand oder Herstellungskosten? Ein wichtiger Unterschied, denn Erhaltungsaufwand wird sofort gewinnmindernd erfasst. Eine Einordung der getätigten Investitionen in den Erhalt des Gebäudes als Herstellungskosten hingegen bedeutet: Aktivierung und Abschreibung über die Nutzungsdauer. Es geht schlussendlich um die Frage, zu welchem Zeitpunkt der Gewinn beeinflusst wird: Sofort oder verteilt über mehrere Jahre.

Das Thema energetische Sanierungen gewinnt immer mehr an Fahrt. Um das Ziel der Klimaneutralität zu erreichen, werden hier also einige Investitionen getätigt werden. Dies hat der Immobilienwirtschaftliche Fachausschuss des IDW zum Anlass genommen, seine „Stellungnahme zur Rechnungslegung Abgrenzung von Erhaltungsaufwand und Herstellungskosten bei Gebäuden in der Handelsbilanz“ zu überarbeiten. Das IDW freut sich über Stellungnahmen bis zum 31. März 2024.

Im ersten Teil des Beitrags werden die Reformvorschläge zur wesentlichen Verbesserung des Gebäudes näher unter die Lupe genommen, der zweite Teil beschäftigt sich mit der Erweiterung des Gebäudes.

Begriff „wesentliche Verbesserung“ des Gebäudes

Eine über den ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung eines Gebäudes liegt vor, sofern durch eine bauliche Maßnahme die Nutzungsdauer des Gebäudes deutlich verlängert wird. Gleiches gilt, wenn die Gebäudequalität über eine zeitgemäße substanzerhaltende Erneuerung deutlich verbessert wird (IDW ERS IFA 1 n.F., Tz. 10).

Von einer Verbesserung der Gebäudequalität kann dann ausgegangen werden, falls durch die bauliche Maßnahme der Standard in mindestens drei zentralen Bereichen der Gebäudeausstattung angehoben wird. Die Bereiche der Gebäudeausstattung müssen dabei Bereiche betreffen, die den Gebrauchswert des Gebäudes maßgeblich bestimmen (IDW ERS IFA 1 n.F., Tz. 13). Zu den zentralen Bereichen der Gebäudeausstattung zählen beispielsweise die folgenden:

  • Wärme- und Energieversorgung und -speicherung
  • Sanitärausstattung
  • Elektroinstallation/Informationstechnik (einschließlich Gebäudeautomation)
  • Fenster
  • Wärmedämmung

Vorgeschlagene Änderungen

Die Änderungen betreffen zum einen die Definition der bereits genannten zentralen Bereiche der Gebäudeausstattung, die in der Neufassung teilweise ausgeweitet wurde. Größere Änderungen der bisherigen Fassung betreffen das neue Kriterium „deutliche Minderung des Endenergieverbrauchs oder -bedarfs“. Künftig kann auch dies für die Beurteilung einer wesentlichen Verbesserung der Gebäudequalität ebenso herangezogen werden.

Somit können auch Maßnahmen, die zu einer deutlichen Verringerung des Energieverbrauchs oder -bedarfs führen, zu einer wesentlichen Verbesserung der Gebäudequalität führen. Wenn der Endenergieverbrauch oder -bedarf um mindestens 30 % gegenüber dem ursprünglichen Zustand gesenkt wird, kann von einer wesentlichen Verbesserung des Gebäudes ausgegangen werden. Bei Wohngebäuden bedeutet dies eine Verbesserung der Energieeffizienzklassen um mindestens zwei Stufen (IDW ERS IFA 1 n.F., Tz. 14a).

Die Kosten für die Maßnahmen zur Verringerung des Endenergieverbrauchs führen dann auch zu Herstellungskosten, wenn sie die genannten Voraussetzungen erfüllen.

Einordnung des Vorschlags

Die Aufnahme der Verringerung des Endenergieverbrauchs als Kriterium bei der wesentlichen Verbesserung des Gebäudes ist begrüßenswert. Insbesondere energetische Maßnahmen werden in der Zukunft einen entscheidenden Faktor bei der Bewertung von Immobilien ausmachen. Dies gilt nicht nur im Hinblick auf das neue Gebäudeenergiegesetz, sondern auch bezüglich der Relevanz für die Nachhaltigkeit von Gebäuden.

Erfreulich ist ebenso die Festlegung der Verringerung des Endenergieverbrauchs auf einen konkreten Prozentsatz. Dies erleichtert die Umsetzung in der Praxis. Ich nehme an, dass die Größenordnung von 30 % auch mit Experten diskutiert wurde, die eine Einschätzung zur Energieeinsparung beispielsweise beim Austausch einer Heizungsanlage und dem Einbau einer Wärmepumpe geben können.

Im zweiten Teil lesen Sie, welche Änderungen bei der Erweiterung des Gebäudes geplant sind und worüber meines Erachtens erneut diskutiert werden sollte.

 

Neue Facette bei der Abgrenzung zwischen Herstellungs- und Erhaltungsaufwand

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Die Abgrenzung zwischen Herstellungs- und Erhaltungsaufwand bei der Renovierung älterer Gebäude führt oftmals zu Streit mit dem Finanzamt. Nachfolgend sollen kurz die Grundsätze, vor allem aber ein aktuelles Urteil des Niedersächsischen FG vorgestellt werden. Zunächst die Grundsätze:

Zu den Herstellungskosten eines Gebäudes gehören auch Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen, die innerhalb von drei Jahren nach der Anschaffung des Gebäudes durchgeführt werden, wenn die Aufwendungen ohne die Umsatzsteuer 15 Prozent der Anschaffungskosten des Gebäudes übersteigen (anschaffungsnahe Herstellungskosten).

Wenn sich die Immobilie schon seit mehreren Jahren im Besitz des Steuerpflichtigen befindet und keine anschaffungsnahe Herstellungskosten vorliegen, kommt es für die Einordnung als Herstellungsaufwand darauf an, ob die Renovierungsmaßnahmen zu einer wesentlichen Verbesserung gegenüber dem ursprünglichen Zustand der Immobilie geführt haben (Standardhebung). Eine wesentliche Verbesserung liegt vor, wenn der Gebrauchswert des Gebäudes durch die Baumaßnahmen deutlich erhöht wird. Maßgebend ist, dass mindestens drei der vier Ausstattungs-Kernbereiche einer Immobilie, nämlich Elektro-, Heizungs-, Sanitärinstallation und Fenster, in ihrer Funktion deutlich erweitert und ergänzt werden. Auch eine Substanzmehrung führt zu Herstellungskosten. Ohne Standardhebung oder Substanzmehrung sind die Kosten grundsätzlich als Erhaltungsaufwand zu beurteilen, selbst wenn diese in ungewöhnlicher Höhe zusammengeballt in einem Veranlagungszeitraum anfallen (BMF-Schreiben vom 18.7.2003, BStBl 2003 I S. 386).

Nun kommt es! Weiterlesen →

Vor der Anschaffung ist nicht danach!

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Ausweislich der Regelung in § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG gehören zu den Herstellungskosten eines Gebäudes auch Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen, die innerhalb von drei Jahren nach der Anschaffung des Gebäudes durchgeführt werden. Sind sämtliche Voraussetzungen (auch die vorstehend nicht genannten) erfüllt, können die Aufwendungen nur noch über die Abschreibung geltend gemacht werden. Weiterlesen →

Erhaltungsaufwand nach § 82b EStDV und Tod des Grundstückseigentümers

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Größere Erhaltungsaufwendungen dürfen nach § 82b EStDV gleichmäßig auf zwei bis fünf Jahre verteilt werden. Wenn der Grundstückseigentümer nun während des Verteilungszeitraumes verstirbt, sehen die EStR vor, dass der Rechtsnachfolger den beim Rechtsvorgänger noch nicht berücksichtigten Teil der Erhaltungsaufwendungen im verbleibenden Verteilungszeitraum geltend machen kann.

Im Jahr des „Eigentumswechsels“ ist die Jahresrate auf Übertragenden und Übernehmenden entsprechend der Besitzdauer aufzuteilen (R 21.1 Abs. 6 Satz 2 EStR). Doch das FG Münster sieht die Sache anders. Weiterlesen →

Doppelberücksichtigung von Werbungskosten

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Zur Frage einer fehlerhaften Doppelberücksichtigung als sofort abzugsfähiger Erhaltungsaufwand einerseits und als Abschreibung andererseits muss der BFH bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung unter dem Aktenzeichen IX R 14/19 Stellung nehmen.

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Abgrenzung von Herstellungskosten und Erhaltungsaufwand

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Insbesondere bei den anschaffungsnahen Herstellungskosten ist die Abgrenzung von Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen immer ein Thema. Ein aktuelles Verfahren vor dem BFH zeigt, dass jedoch auch noch andere Abgrenzungsschwierigkeiten gegeben sein können. Weiterlesen →

Bei Gericht: Interessante Steuerstreitigkeiten im Oktober 2017

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Auch in diesem Monat finden Sie an dieser Stelle wieder drei ausgewählte Musterverfahren, wobei es sich einmal sogar um eine Verfassungsbeschwerde vor dem Bundesverfassungsgericht handelt.  Weiterlesen →

Fußstapfentheorie mit Füßen getreten

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Das FG Münster hat in jüngster Zeit zweimal die Anwendung der Fußstapfentheorie verneint. Die beiden Entscheidungen sind von enormer Tragweite und sollten in Fällen der vorweggenommenen Erbfolge beachtet werden. Im ersten Fall ging es um die Frage, ob ein „verbleibender Verlustabzug“ bei der unentgeltlichen Übertragung von GmbH-Anteilen auf den Erwerber übergeht oder ob insoweit § 8c KStG seine volle Wirkung entfaltet. Das FG Münster hat wie folgt entschieden: „Unter § 8c KStG fallen alle rechtsgeschäftlichen entgeltlichen oder unentgeltlichen Übertragungen, damit auch Anteilsübergänge im Wege der vorweggenommenen Erbfolge. Tz. 4 des BMF-Schreibens vom 4.7.2008 (BStBl. I 2008, 736) ist keine Grundlage für einen Anspruch auf Billigkeitserlass nach § 163 AO bei Übertragungen im Wege vorweggenommener Erbfolge, die nicht zu einer vom Zuwendenden angeordneten bzw. gesetzlich festgelegten Anrechnungspflicht auf die spätere Erbschaft (§ 2050 BGB) führen.“ Damit wendet sich das FG Münster sogar gegen die ausdrückliche Haltung der Finanzverwaltung (FG Münster v. 04.11.2015, 9 K 3478/13 F).

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Erhaltungsaufwand nach Erwerb eines Gebäudes

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Nach § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG werden Instandhaltungskosten, die innerhalb von 3 Jahren nach der Anschaffung des Gebäudes durchgeführt werden, den Anschaffungskosten zugeordnet, wenn die Aufwendungen ohne USt 15 % der Anschaffungskosten des Gebäudes übersteigen. Diese Rechtsentwicklung wird in der Rechtsprechung sehr belastend für den Steuerpflichtigen ausgelegt. Da ist es eine Freude, wenn Richter über den Sachverhalt nachdenken und den widersprüchlichen Kern der Vorschrift entlarven und zugunsten des Steuerbürgers entscheiden. Weiterlesen →