Mitarbeiter international tätiger Konzerne werden oftmals für einige Jahre ins Ausland entsandt, um dort in einem Tochterunternehmen oder in einer Zweigniederlassung tätig zu werden. Mitunter schließen die Mitarbeiter – freiwillig oder aus einem gewissen Sachzwang heraus – eigenständige Arbeitsverträge mit dem aufnehmenden Unternehmen, während der Vertrag in der Heimat ruhend gestellt wird. Dennoch werden ihnen vom Arbeitgeber Wohnkostenzuschüsse und Reisekostenerstattungen, etwa für Flüge in die Heimat, gezahlt.
Zur alten, bis 2013 gültigen Rechtslage hatte der BFH entschieden, dass ein Arbeitnehmer, der zunächst für drei Jahre und anschließend wiederholt befristet von seinem Arbeitgeber ins Ausland entsandt worden ist, dort keine regelmäßige Arbeitsstätte begründet, auch wenn er mit dem ausländischen Unternehmen für die Dauer des Entsendungszeitraums einen unbefristeten Arbeitsvertrag abgeschlossen hat (Urteil vom 10.4.2014, VI R 11/13). Doch das steuerliche Reisekostenrecht hat sich im Jahre 2014 grundlegend geändert und so wurde der BFH erneut gefragt. In drei Fällen, die er im Jahre 2020 entscheiden hatte, ging es offenbar jeweils um Mitarbeiter des VW-Konzerns, die für drei bzw. vier Jahre in die USA entsandt wurden, um dort in einem Werk des Konzerns tätig zu sein. Es wurden lokale Arbeitsverträge mit der US-Gesellschaft geschlossen.
Hierzu der BFH: Erste Tätigkeitsstätte bei grenzüberschreitender Arbeitnehmerentsendung ist die ortsfeste betriebliche Einrichtung des aufnehmenden Unternehmens, der der Arbeitnehmer im Rahmen eines eigenständigen Arbeitsvertrags mit dem aufnehmenden Unternehmen für die Dauer der Entsendung zugeordnet ist (BFH-Urteile vom 17.12.2020, VI R 21/18, VI R 22/18, VI R 23/18).
Nun hat das Niedersächsische FG für den umgekehrten Fall, dass kein lokaler Arbeitsvertrag abgeschlossen wird, wie folgt entschieden: Wird ein Arbeitnehmer befristet für nicht mehr als 48 Monate an eine Betriebsstätte in einem anderen Land entsendet und schließt dieser keinen lokalen Arbeitsvertrag ab, so begründet der Arbeitnehmer an dieser betrieblichen Einrichtung für die Dauer der Entsendung keine erste Tätigkeitsstätte. Es ging allerdings um den Fall, dass ein Arbeitnehmer vom Ausland nach Deutschland entsandt worden ist (Niedersächsisches FG, Urteil vom 14.5.2025, 9 K 94/23).
Der Sachverhalt in aller Kürze:
Ein Produktingenieur lebt mit seiner Familie in Brasilien und ist bei einem brasilianischen Unternehmen unbefristet angestellt. Der Arbeitgeber entsandte ihn für rund zwei Jahre an eine deutsche Betriebsstätte. Für Zwecke der Entsendung schlossen der Arbeitgeber und der Arbeitnehmer zwar eine Entsendevereinbarung, jedoch keinen lokalen Arbeitsvertrag ab. Die gesamten Unterkunftskosten in Deutschland wurden vom Arbeitgeber übernommen. Das Gehalt des Arbeitnehmers wurde allein von seinem Arbeitgeber in Brasilien getragen. In seiner Einkommensteuererklärung für 2020 beantragte der Arbeitnehmer, die zunächst steuerpflichtig erstatteten Unterkunftskosten zu einem Großteil steuerfrei zu stellen. Das Finanzamt setzte die erstatteten Unterkunftskosten vollständig als steuerpflichtigen Arbeitslohn an, doch die hiergegen gerichtete Klage war erfolgreich. Die erstatteten Unterkunftskosten bleiben in der beantragten Höhe steuerfrei.
Die Begründung – ebenfalls in aller Kürze:
Gemäß § 3 Nr. 16 EStG sind die Vergütungen steuerfrei, die Arbeitnehmer außerhalb des öffentlichen Dienstes von ihrem Arbeitgeber zur Erstattung von Reisekosten erhalten, soweit sie die abziehbaren Werbungskosten nicht übersteigen. Zu den Werbungskosten gehören auch notwendige Mehraufwendungen eines Arbeitnehmers für beruflich veranlasste Übernachtungen an einer Tätigkeitsstätte, die nicht erste Tätigkeitsstätte ist.
Der Kläger erbrachte seine Tätigkeit in Deutschland an einer Betriebsstätte, die nicht die erste Tätigkeitsstätte war. Die erste Tätigkeitsstätte ist vorrangig anhand der arbeitsvertraglichen oder dienstrechtlichen Zuordnung des Arbeitnehmers durch den Arbeitgeber bestimmt, hilfsweise mittels quantitativer Kriterien. Der Kläger hatte seine erste Tätigkeitsstätte bis zur Entsendung am Sitz seines Arbeitgebers in Brasilien inne. Diese Zuordnungsentscheidung ist auch durch die Entsendevereinbarung nicht aufgegeben worden. Denn daraus ist ersichtlich, dass der Kläger nur für einen begrenzten Zeitraum an der Betriebsstätte in Deutschland seine Arbeit zu verrichten hatte. Für eine weiterbestehende Zuordnung des Klägers zum Stammsitz seines Arbeitgebers spricht darüber hinaus, dass kein lokaler Arbeitsvertrag mit einer inländischen Konzerngesellschaft abgeschlossen wurde.
Denkanstoß:
Das Urteil ist auch von Interesse, weil dargelegt wird, wie der steuerfreie Teil der erstatteten Unterkunftskosten zu ermitteln ist, wenn der Arbeitnehmer von seiner Familie begleitet wird. In ähnlich gelagerten Fällen sollten Betroffene das Urteil zur Hand nehmen. Das FG hatte übrigens die Revision zum BFH zugelassen, doch diese wurde nicht eingelegt.
