Der EuGH hatte mit Urteil vom 18.1.2017 (C-471/15, „Sjelle Autogenbrug“) entschieden, dass das Ausschlachten von Autoteilen der Differenzbesteuerung unterliegen kann. Konkret: Art. 311 Abs. 1 Nr. 1 MwStSystRL ist dahin auszulegen, dass gebrauchte Teile, die aus Altfahrzeugen, die ein Autoverwertungsunternehmen von einer Privatperson erworben hat, stammen und als Ersatzteile verkauft werden sollen, „Gebrauchtgegenstände“ im Sinne dieser Bestimmung sind. Folglich unterliegt die Lieferung solcher Teile durch einen steuerpflichtigen Wiederverkäufer der Differenzbesteuerung.
Fraglich war und ist allerdings, wie sozusagen der umgekehrte Fall zu betrachten ist, dass „Alt und Neu“ zusammengefügt werden, um daraus etwas schönes Neues zu fertigen – so beispielsweise, wenn eine antike Kommode mit einem neuen Waschbecken versehen und anschließend verkauft wird. Neudeutsch wird auch von „Upcycling“ gesprochen.
Mit einem solchen Fall wird sich bald der BFH befassen müssen (Az. XI R 9/23). Die Vorinstanz, das Schleswig-Holsteinische FG, hat wie folgt entschieden: Die Differenzbesteuerung ist auch dann anwendbar, wenn ein Unternehmer antike Waschkommoden aus privater Hand ankauft, sie restauriert und zusammen mit einem individuell angepassten Waschbeckenaufsatzteil nebst Armatur (wieder-)verkauft. Die Verbindung des aufgearbeiteten Möbelstücks mit dem Neuteil lässt den Tatbestand eines Wiederverkaufs von Gebrauchtgegenständen im Sinne des § 25a UStG nicht entfallen (Urteil vom 29.3.2023, 4 K 77/22).
Es ging um folgenden Sachverhalt:
Die Klägerin kauft antike Kommoden aus Privatbesitz an, restauriert diese und baut sie durch Aufsatz eines neuen Waschbeckens und ggf. weiterem Zubehör zu neuwertigen Waschtischen um. Die Klägerin stellt jeweils zwei Rechnungen aus. Zum einen erfolgt eine Abrechnung über die restaurierte Kommode unter Anwendung der Differenzbesteuerung. Zum anderen wird der Auf- bzw. Umbau mit dem ausgewählten Waschtisch unter Anwendung der Regelbesteuerung in Rechnung gestellt. Das Finanzamt war der Meinung, dass die Anwendung der Differenzbesteuerung unzulässig sei. Bei dem Endprodukt handele es sich aus der Perspektive eines Durchschnittsverbrauchers um eine einheitliche Leistung, welche nicht „künstlich“ in zwei getrennte Leistungen aufgeteilt werden könne. Hiergegen wehrte sich die Klägerin erfolgreich vor dem FG. Die von ihr ausgeführten Lieferungen in Sachen aufgearbeiteter Waschkommoden aus Privatbesitz unterliegen nach Ansicht des Schleswig-Holsteinischen FG der Differenzbesteuerung gemäß § 25a UStG.
Die Begründung in Kurzform:
Die Erwägungen des EuGH in der Rechtssache Sjelle Autogenbrug waren folgende: Würden Lieferungen von Ersatzteilen durch einen steuerpflichtigen Wiederverkäufer mit Mehrwertsteuer belegt, hätte dies eine Doppelbesteuerung zur Folge, weil zum einen im Verkaufspreis dieser Teile schon zwangsläufig die Mehrwertsteuer berücksichtigt wurde, die bereits im Vorfeld durch eine Privatperson beim Kauf des Fahrzeugs entrichtet wurde, und zum anderen, weil dieser Betrag weder von dieser Person noch vom steuerpflichtigen Wiederverkäufer abgezogen werden konnte.
Diese Erwägungen sind auch im Falle des „Upcycling“ von antiken Möbeln einschlägig. Ohne Anwendung der Differenzbesteuerung wäre der Verkäufer antiker Möbel mehrfach mit Umsatzsteuer belastet, weil er aufgrund seines Geschäftsmodells üblicherweise darauf angewiesen ist, die Möbelstücke (hier: Antikkommoden) als Ausgangsprodukt von Privatleuten ohne Umsatzsteuerausweis anzukaufen und deshalb auf seine Eingangsumsätze keine Vorsteuer abziehen kann.
Beim „Upcycling“ geht es zwar in Abweichung von der EuGH-Entscheidung nicht um das Ausschlachten von Teilen, sondern eher um den umgekehrten Fall der Verbindung des eingekauften Gegenstandes mit einem anderen Gegenstand. Beide Sachverhalte basieren jedoch auf dem gleichen Geschäftsmodell. Es geht um die Wiedereinführung von Gebrauchtgegenständen aus privater Hand in den Wirtschaftskreislauf, wobei für die Eingangsumsätze wegen des Ankaufs aus Privatbesitz keine Vorsteuer abgezogen werden kann, was im Ergebnis zu einer Mehrfachbelastung mit Umsatzsteuer führt.
Denkanstoß:
Es wird spannend sein, wie der BFH entscheiden wird, denn sowohl für die Auffassung des Finanzamts als auch für die Auffassung der Klägerin und des FG lassen sich gute Argumente finden. Mich persönlich überzeugt der Hinweis auf den „Wirtschaftskreislauf“ und die Vermeidung einer Mehrfachbelastung. Andererseits ist derzeit eine Tendenz bei EuGH und BFH erkennbar, einen einheitlichen wirtschaftlichen Vorgang eben nicht (mehr) in eigenständige Leistungen aufzuteilen (vgl. z.B. EuGH-Urteil vom 4.5.2023, C-516/21, NWB IAAAJ-39742; BFH-Beschluss vom 17.8.2023, V R 7/23 (V R 22/20), NWB GAAAJ-47860).
Eine Prognose über die Entscheidung des BFH in der aktuellen Revision traue ich mir daher nicht zu.