Der Fluch des steuerlichen Einlagekontos

In der Praxis hat das steuerliche Einlagekonto, das gemäß § 27 Abs. 2 KStG gesondert festzustellen ist, lange Jahre ein Schattendasein geführt. Sicherlich aufgrund mehrerer Urteile der Finanzgerichte und des BFH, aber auch aufgrund von Hinweisen in Zeitschriften und auf Seminaren wird deutlich, welchen Sprengstoff ein falsch festgestelltes Einlagekonto birgt. Bereits bestandskräftige Bescheide, die ein steuerliches Einlagekonto von 0 Euro ausweisen, obwohl hohe Beiträge in die Kapitalrücklage eingezahlt worden sind, sind in aller Regel nicht mehr änderbar. Werden nun Beträge aus der Kapitalrücklage ausgeschüttet, so ist in diesen Fällen Kapitalertragsteuer einzubehalten, obwohl der Anteilseigner lediglich Eigenkapital und keine Gewinne ausschüttet. Doch was ist zu tun, wenn man bemerkt, dass das Einlagekonto in unzutreffender Höhe festgestellt worden ist? Soweit ich es sehe, helfen im Wesentlichen nur zwei Szenarien:

  1. Es wird abgewartet, bis der Mandant seine Beteiligung veräußert oder aufgibt. In diesem Fall spielt das Einlagekonto regelmäßig keine Rolle mehr. Doch Vorsicht: Die Höhe des Einlagekontos kann als Indiz für die Höhe der Anschaffungskosten des Gesellschafters gelten. Sind die Anschaffungskosten nicht sauber festgehalten worden, werden diese für die Ermittlung eines Veräußerungs- oder Aufgabegewinns nach § 17 EStG möglicherweise zu niedrig angesetzt.
  2. Es wird eine Kapitalerhöhung (Umwandlung der Kapitalrücklage) mit anschließender Kapitalherabsetzung (und sofortiger Auszahlung an die Anteilseigner) beschlossen. Aufgrund des besonderen Zusammenspiels der §§ 27 und 28 KStG werden die Beträge aus der Kapitalherabsetzung dem steuerlichen Einlagekonto gutgeschrieben. Die sofortige Auskehrung wiederum darf gemäß § 28 KStG ausnahmsweise unmittelbar aus dem Einlagekonto erfolgen. Zwischen Kapitalerhöhung und -herabsetzung sollte eine gewisse „Schamfrist“ liegen.

Keinesfalls sollte der Versuch unternommen werden, trotz vorhandener Gewinne und ohne weitere Gestaltung unmittelbar aus der Kapitalrücklage auszuschütten, da die Verwendungsreihenfolge des § 27 Abs.1 Satz 5 KStG zu beachten ist. Das heißt: Ein direkter Zugriff auf die Kapitalrücklage bzw. das Einlagekonto ist nicht möglich. Eine Ausnahme gilt lediglich bei der Kapitalherabsetzung, die einen unmittelbaren Zugriff auf das steuerliche Einlagekonto erlaubt, wenn eine sofortige Auskehrung an die Gesellschafter erfolgt. Dabei ist allerdings zu prüfen, ob nicht ausnahmsweise ein Sonderausweis nach § 28 KStG vorhanden ist. Zudem muss § 17 Abs. 4 EStG beachtet werden („Veräußerungsgleicher Vorgang“ bei der Rückzahlung von Kapital).

Wenn nun aber alle Hürden genommen worden sind und das steuerliche Einlagekonto für die Ausschüttung verwendet werden darf, so muss unbedingt darauf geachtet werden, dass zutreffende Auszahlungen auch als solche bescheinigt werden (sehr lesenswert: Ott in StuB 2015, S. 363).

In der Praxis (und auch auf Seminaren) kursieren weitere Empfehlungen, um das steuerliche Einlagekonto zu bereinigen. Die eine: In der aktuellen Körperschaftsteuer-Erklärung einfach den richtigen Wert angeben und hoffen, dass das Finanzamt dies nicht prüft und nun den neuen (richtigen) Wert feststellt, ohne ihn mit den Vorjahresbescheiden abzugleichen. Mir persönlich ist allerdings kein Fall bekannt, in dem dieser Versuch erfolgreich war.

Die andere Empfehlung, die für Fälle gilt, in denen sich die Kapitalrücklage aufgrund eines Forderungsverzichts erhöht hat: Dem Finanzamt gegenüber wird argumentiert, der Forderungsverzicht sei nur handelsrechtlich, nicht aber steuerlich gewollt gewesen und daher auch so ausgesprochen worden. Im ersten Moment denkt man sicherlich: „Welch ein Unfug“. Bei genauerer Betrachtung kann man der Lösung aber durchaus Charme abgewinnen, denn § 5 Abs. 2a EStG sieht durchaus steuerbilanzielle Sonderfälle (Stichwort „Rangrücktrittsvereinbarungen“) im Zusammenhang mit Darlehen vor.  Inwieweit diese Argumentation tatsächlich von Erfolg gekrönt ist, vermag ich indes nicht zu beurteilen.

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