Im ersten Teil dieses Beitrags wurde der idealtypische steuerpflichtige im Reisekostenrecht beschrieben. Kurz nochmal zum Hintergrund: Es geht um Aufwendungen für Dienstreisen mit dem Privatwagen, die in der Regel unangemessen und deshalb in voller Höhe nicht als Werbungskosten zu berücksichtigen sind, wenn der Steuerpflichtige über einen Firmenwagen verfügt und ihm bei dessen Nutzung keine Fahrtkosten entstanden wären (BFH, Urteil v. 21.1.2026 – VI R 30/24).
Entscheidend ist nach dem Urteil nicht das konkrete wirtschaftliche oder gesellschaftliche Umfeld des Steuerpflichtigen. Abzustellen sei vielmehr auf die Anschauungen „breitester Kreise der Bevölkerung“.
Wer gehört zu diesen breitesten Kreisen? Pendler, die täglich Regionalbahn fahren? Außendienstmitarbeiter mit Firmenwagen? Familien mit nur einem Auto? Sportwagenfahrer? Menschen, die bei einer Dienstreise selbstverständlich das Taxi nehmen? Oder die hypothetische Mehrheit, die sich in steuerlichen Angemessenheitsfragen stets vernünftig und widerspruchsfrei verhält?
Und wo genau kann man diesen ordentlichen und gewissenhaften Steuerpflichtigen kennenlernen? Gibt es ihn bei der Finanzverwaltung als Musterakte? Wird er regelmäßig zu seinen Mobilitätspräferenzen befragt? Besitzt er eine BahnCard? Und falls ja: zweite Klasse, weil erste Klasse womöglich die Lebensführung berührt?
Darf ich dann noch Zug fahren?
Der BFH betont ausdrücklich, dass dem Steuerpflichtigen die Wahl des Beförderungsmittels für berufliche Fahrten grundsätzlich freisteht. Im nächsten Schritt erklärt er jedoch die Aufwendungen für den selbst gewählten Privatwagen für vollständig unangemessen, weil mit dem Firmenwagen eine für den Arbeitnehmer kostenfreie Alternative bereitstand.
Damit stellt sich die naheliegende Frage: Wie frei ist eine Wahl, wenn die steuerliche Anerkennung davon abhängt, ob der ordentliche und gewissenhafte Steuerpflichtige genauso gewählt hätte?
Darf ein Arbeitnehmer künftig noch mit dem Zug zu einem auswärtigen Termin fahren, obwohl ein Firmenwagen bereitsteht? Vielleicht möchte er während der Fahrt arbeiten. Vielleicht will er nicht mehrere Stunden selbst fahren. Vielleicht hält er die Bahn für bequemer oder sicherer. Reicht das als objektiver Grund?
Und wie sieht es mit der ersten Klasse aus? Wenn die zweite Klasse ebenfalls ans Ziel fährt, ist der Aufpreis dann unangemessen? Berührt das ruhigere Abteil bereits die private Lebensführung? Muss der Arbeitnehmer nachweisen, dass in der zweiten Klasse kein Sitzplatz verfügbar war oder dass ein wichtiger Videocall nur in der ersten Klasse geführt werden konnte?
Was gilt für Taxifahrten? Darf man vom Bahnhof zum Mandanten fahren, obwohl die Strecke in 35 Minuten zu Fuß zu bewältigen wäre? Reicht Regen als objektiver Grund? Ab welcher Niederschlagsmenge handelt ein ordentlicher und gewissenhafter Steuerpflichtiger nicht mehr verschwenderisch? Und wie sind zehn Minuten Zeitersparnis zu bewerten? Anders als zwanzig Minuten? Muss vor jeder Fahrt eine kleine Kosten-Nutzen-Rechnung erstellt werden?
Man kann diese Fragen für überzogen halten. Sie zeigen aber das Grundproblem eines Maßstabs, der vorgibt, eine objektive Verkehrsauffassung abzubilden, tatsächlich jedoch schnell zu einer nachträglichen Zweckmäßigkeitskontrolle individueller Entscheidungen werden kann.
Muss beruflicher Aufwand jetzt fremdüblich sein?
Aus dem Unternehmenssteuerrecht sind wir daran gewöhnt, dass bestimmte Gestaltungen einem Fremdvergleich standhalten müssen. Bei Verträgen zwischen nahestehenden Personen wird gefragt, ob fremde Dritte dieselben Bedingungen vereinbart hätten. Bei verdeckten Gewinnausschüttungen tritt der ordentliche und gewissenhafte Geschäftsleiter auf. Nun begegnet dem Arbeitnehmer bei seinen Werbungskosten ein verwandter Kontrollmaßstab.
Das führt zu einer irritierenden Verschiebung. Werbungskosten sollen grundsätzlich Aufwendungen erfassen, die durch die Erwerbstätigkeit veranlasst sind. Der Steuerpflichtige darf seine berufliche Tätigkeit selbst organisieren. Der BFH erkennt diese Freiheit sogar ausdrücklich an. Zugleich kann die steuerliche Abziehbarkeit entfallen, wenn die gewählte Form der Aufwendung aus Sicht eines hypothetischen vernünftigen Dritten nicht ausreichend wirtschaftlich erscheint.
Müssen Werbungskosten damit künftig fremdüblich sein?
Ganz so weit reicht das Urteil nicht. Der BFH erklärt weder jede teurere Alternative noch jede privat mitmotivierte Entscheidung für unangemessen. Im Streitfall kamen mehrere Besonderheiten zusammen: Der Arbeitgeber hatte gerade für Dienstreisen einen Firmenwagen bereitgestellt, die Nutzung hätte den Arbeitnehmer nichts gekostet, die Kosten des Privatwagens waren allein deshalb entstanden, weil der Firmenwagen aus privaten Gründen bei der Ehefrau bleiben sollte, und für den Einsatz des Privatwagens war kein beruflicher Grund erkennbar.
Das Urteil lässt sich daher durchaus eng lesen. Der BFH beanstandet nicht jede freie Wahl des Verkehrsmittels, sondern eine ausschließlich privat motivierte „Über-Kreuz-Nutzung“, durch die vermeidbare berufliche Aufwendungen erst entstanden.
Trotzdem bleibt ein ungutes Gefühl. Denn die Argumentation endet nicht bei der privaten Mitveranlassung. Der BFH erklärt die Aufwendungen in voller Höhe für unangemessen, weil ein ordentlicher und gewissenhafter Steuerpflichtiger sie nicht auf sich genommen hätte. Damit wird aus der Prüfung der beruflichen Veranlassung eine Prüfung der wirtschaftlichen Vernunft.
Sind steuerliche Gestaltungen noch erlaubt?
Natürlich sind Gestaltungen weiterhin zulässig. Ein Steuerpflichtiger darf auch unvernünftige Entscheidungen treffen. Er darf den Firmenwagen seiner Ehefrau überlassen. Er darf mit seinem Sportwagen auf Dienstreise gehen. Er darf sogar Umwege fahren, sofern er sich an die Verkehrsregeln hält. Das Steuerrecht verbietet ihm all das nicht. Es teilt ihm lediglich im Nachhinein mit, dass es sich an den Kosten nicht beteiligen möchte.
Genau darin liegt allerdings die praktische Macht solcher Leitbilder. Der ordentliche und gewissenhafte Steuerpflichtige ist keine Verhaltensvorschrift. Niemand muss so leben wie er. Wer von seinem Idealbild abweicht, kann aber den steuerlichen Abzug verlieren. Das ist keine unmittelbare Beschränkung der Handlungsfreiheit. Es ist eher eine steuerliche Erziehungsmaßnahme: Du darfst tun, was du möchtest. Aber bitte erwarte nicht, dass die Allgemeinheit deine vermeidbaren Mehrkosten mitfinanziert.
Diese Überlegung ist nicht völlig unplausibel. Im konkreten Fall kann man gut nachvollziehen, warum der BFH den Werbungskostenabzug versagt hat. Der Arbeitnehmer hätte für seine Dienstreisen einen vollständig finanzierten Firmenwagen nutzen können. Die zusätzlichen Kosten entstanden nur, damit seine Ehefrau während seiner Abwesenheit den Firmenwagen nutzen konnte. Die Allgemeinheit muss diese private Disposition nicht durch einen Werbungskostenabzug subventionieren.
Aber man hätte dieses Ergebnis auch erreichen können, ohne einen nahezu pädagogischen Idealsteuerpflichtigen zu bemühen. Die ausschließlich private Ursache des Mehraufwands hätte als Begründung möglicherweise ausgereicht. Stattdessen wird auf eine allgemeine Verkehrsauffassung und auf die Anschauungen breitester Bevölkerungskreise zurückgegriffen. Das verleiht einer Wertungsentscheidung den Anschein objektiver Gewissheit.
Der Steuerpflichtige als sein eigener Reisekostenprüfer
Für die Praxis dürfte das Urteil vor allem eines bedeuten: Bei beruflichen Reisen genügt es nicht immer, dass die Fahrt beruflich veranlasst ist und die Kosten tatsächlich entstanden sind. Steht eine deutlich günstigere oder sogar kostenlose Alternative zur Verfügung und wird sie aus privaten Gründen nicht genutzt, kann der Werbungskostenabzug gefährdet sein.
Der Steuerpflichtige sollte daher dokumentieren können, warum er sich für das konkrete Verkehrsmittel entschieden hat. Zeitersparnis, Arbeitsmöglichkeit während der Fahrt, Termindruck, Gepäck, Erreichbarkeit, gesundheitliche Gründe oder organisatorische Notwendigkeiten können eine Rolle spielen. Das Urteil zeigt jedenfalls, dass ein fehlender beruflicher Grund problematisch werden kann.
Vielleicht gehört zur Vorbereitung einer Dienstreise künftig also nicht mehr nur die Buchung von Hotel und Verkehrsmittel. Vielleicht braucht es zusätzlich einen kleinen Aktenvermerk:
- Bahnfahrt gewählt, weil während der Fahrt gearbeitet werden konnte.
- Erste Klasse gewählt, weil in der zweiten Klasse keine verlässliche Arbeitsmöglichkeit bestand.
- Taxi gewählt, weil der Termin andernfalls nicht rechtzeitig erreichbar gewesen wäre.
- Privatwagen gewählt, weil der Firmenwagen nicht verfügbar war.
Der ordentliche und gewissenhafte Steuerpflichtige reist eben nicht einfach. Er dokumentiert bereits vor der Abfahrt, warum seine Reiseentscheidung auch vor den Augen breitester Kreise der Bevölkerung Bestand haben müsste.
Freie Fahrt, aber nicht zwingend mit Werbungskostenabzug
Das Urteil des BFH ist im konkreten Ergebnis nachvollziehbar. Wer einen vom Arbeitgeber vollständig finanzierten Firmenwagen für Dienstreisen nutzen kann, ihn aber aus ausschließlich privaten Gründen der Ehefrau überlässt und stattdessen mit dem kostenintensiven Privatwagen fährt, darf nicht selbstverständlich erwarten, die dadurch entstandenen Mehrkosten steuerlich abzusetzen.
Problematischer ist die Figur, mit der dieses Ergebnis begründet wird. Der ordentliche und gewissenhafte Steuerpflichtige droht zum reisekostenrechtlichen Vernunftwächter zu werden. Er entscheidet nicht darüber, was erlaubt ist. Aber er entscheidet mittelbar darüber, welche beruflich veranlassten Aufwendungen steuerlich noch akzeptabel erscheinen.
Darf man also noch Zug fahren? Ja. Darf es erste Klasse sein? Vermutlich auch. Darf man ein Taxi nehmen, obwohl man laufen könnte? Selbstverständlich. Man sollte nur darauf vorbereitet sein, einem Finanzamt zu erklären, warum auch ein ordentlicher und gewissenhafter Steuerpflichtiger angesichts von Vorteilen und Kosten genauso gehandelt hätte.
Und wer weiß: Vielleicht fährt dieser berühmte Mustersteuerpflichtige am Ende selbst erste Klasse. Natürlich nur, um unterwegs konzentriert an seiner Steuererklärung zu arbeiten.
Der Blick in die Glaskugel lässt allerdings vermuten, dass es beim Reisekostenrecht nicht bleiben wird. Die Finanzverwaltung dürfte den ordentlichen und gewissenhaften Steuerpflichtigen durchaus willkommen heißen. Schließlich bietet er einen ausgesprochen praktischen Maßstab, um nicht nur die berufliche Veranlassung einer Ausgabe, sondern zugleich deren wirtschaftliche Vernunft zu prüfen. Es wäre daher wenig überraschend, wenn uns die Frage künftig auch in anderen Bereichen begegnet: Hätte ein ordentlicher und gewissenhafter Steuerpflichtiger dieses Arbeitsmittel gekauft? Dieses häusliche Arbeitszimmer eingerichtet? Dieses Seminar besucht? Dieses Hotel gebucht? Diese Bewirtung gewählt? Oder hätte er sich für die billigere, einfachere und aus Sicht breitester Bevölkerungskreise vernünftigere Variante entschieden?
Das Urteil betrifft zwar unmittelbar die Nutzung eines Privatwagens auf Dienstreisen. Der darin bemühte Idealtyp ist aber deutlich mobiler. Es ist gut möglich, dass er seine nächste Reise bereits antritt: aus dem Reisekostenrecht hinein in andere Bereiche des Werbungskostenabzugs. Vermutlich fährt er Firmenwagen. Schließlich wäre alles andere unangemessen.
Weitere Informationen:
NWB Online-Nachricht: Dienstreisen – Kein Werbungskostenabzug, wenn anstelle des Firmenwagens der Privatwagen genutzt wird (BFH)