Archiv des Autors: Torsten Ermel

Zur (Nicht-)Berechtigung des Versorgungsfreibetrags

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Nachdem das BVerfG mit Beschlüssen vom 07.11.2023 zwei Verfassungsbeschwerden zum Alterseinkünftegesetz, betreffend die Ermittlung einer Doppelbesteuerung, mangels substantiierten Vorbringens als unzulässig zurückgewiesen hat, bleibt die Frage der „richtigen“ Ausgestaltung der Vergleichsrechnung zur Ermittlung einer Doppelbesteuerung weiter letztlich ungeklärt. Es darf weiter geklagt werden, um eine Änderung der Rechtsprechung zu erreichen.

Im Folgenden versuche ich, in aller Kürze, darzustellen, warum die derzeitige Rechtslage, so oder so, nicht bestehen bleiben kann. Zentraler Angriffspunkt ist dabei der Versorgungsfreibetrag, der Versorgungsempfängern in der Übergangsphase des AltEinkG weiter gewährt wird, während Leibrentner ihre Bezüge voll versteuern müssen. Weiterlesen →

„Alte“ Lebensversicherungen mit Rentenwahlrecht steuerfrei?

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Der heutige Sachverhalt könnte möglicherweise Millionen Steuerpflichtige betreffen, ist aber seltsamerweise irgendwie „versandet“ und aus dem Blickpunkt der Steueröffentlichkeit verschwunden:

Es geht um die steuerliche Behandlung von inländischen privaten Leibrenten, die auf begünstigten Versicherungsverträgen i.S.d. § 10 Abs. 1 Nr. 2 b EStG 2004 beruhen, nach Inkrafttreten des AltEinkG am 01.01.2005.

Betroffen sind solche Lebensversicherungen auf den Erlebensfall, die vor dem 31.12.2004 abgeschlossen wurden und eine Laufzeit von mindestens zwölf Jahren hatten, bei denen ein Rentenwahlrecht ausgeübt wurde (bzw. vom Kapitalwahlrecht kein Gebrauch gemacht wurde). Der Sonderausgabenabzug i.S.d. § 10 Abs. 1 Nr. 2 b EStG 2004 musste möglich sein. Diese begünstigten Lebensversicherungen werden hier als „alte“ bezeichnet.

Rechtslage vor und nach Inkrafttreten des AltEinkG

Die Bezüge aus begünstigten „alten“ Lebensversicherungen waren bis zum 31.12.2004 nach § 20 Abs. 1 Nr. EStG 2004 steuerfrei, und zwar unabhängig von der Art der Auszahlung (Einmalzahlung oder Leibrente).

Ab Veranlagungszeitraum 2005 wurde differenziert: Wurde das Kapitalwahlrecht ausgeübt, so war die Einmalzahlung weiterhin steuerfrei nach § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG. Die Bezüge aus einer Leibrente gehörten jetzt jedoch zu den sonstigen Einkünften i.S.d. § 22 Nr. 1 S. 3 a) bb) EStG und wurden mit dem Ertragsanteil der Besteuerung unterworfen. Ab Kalenderjahr 2009 sind die Versicherungsgesellschaften zur elektronischen Übermittlung der Rentenbezüge und ihrer steuerlichen Einordnung an die Finanzbehörde verpflichtet (§ 22a EStG). Diese Meldungen stellen zwar keine Grundlagenbescheide dar, praktisch erfolgt die Veranlagung aber ohne nähere Prüfung entsprechend der Datenübermittlung.

Das BMF vertritt die Auffassung (BMF-Schreiben vom 01.10.2009 (BStBl 2009 I S. 1172), geändert durch BMF-Schreiben vom 29.09.2017 (BStBl 2017 I S. 1314), dass die Bezüge aus solchen „alten“ Lebensversicherungen (wenn also das Rentenwahlrecht ausgeübt wurde) zu den Einnahmen i.S.d. § 22 Nr. S 3 a) bb) EStG zählen und mit den dort genannten Ertragsanteilen zu besteuern sind.

Zutreffend ist dabei, dass eine Besteuerung mit den Besteuerungsanteilen des § 22 Nr. 1 S. § a) aa) EStG nicht in Frage kommt.

BFH-Urteil vom 29.09.2021 (VIII R 4/18)

Der BFH bestätigte das Urteil der Vorinstanz (FG Baden-Württemberg vom 16.10.2017, 5 K 1605/16). Danach fallen nicht nur Einmalauszahlungen, sondern auch Leibrenten aus begünstigten „alten“ Lebensversicherungen unter die Steuerfreiheit des § 20 Abs. 1 Nr. EStG 2004, und gehören nicht zu den sonstigen Einkünften. Weiterlesen →

AltEinkG: Vertrauensschutz für Bestandsrentner

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Im letzten Jahr habe ich hier im NWB Experten-Blog einige Beiträge zur Rentendoppelbesteuerung veröffentlicht. In meinem heutigen Beitrag analysiere ich in diesem Zusammenhang zwei BVerfG-Beschlüsse zum Vertrauensschutz hinsichtlich ihrer Auswirkungen für Bestandsrentner (Rentenbezieher vor 2005).

Der „Vorteil“ der Ertragsanteils- gegenüber der Vollbesteuerung liegt ökonomisch darin, dass die Wertsteigerungen der Einzahlungsphase letztlich unversteuert bleiben. Die Wertsteigerungen der Auszahlungsphase werden dagegen auch im System der Ertragsanteilsbesteuerung versteuert. Dies geschieht dadurch, dass diese Wertsteigerungen gleichmäßig auf die voraussichtliche Laufzeit der Rente verteilt und einem typisierten Ertragsanteil unterworfen werden. Dabei wurde in den Berechnungen bis 2004 ein Zinssatz von 5,5 %, ab 2005 ein solcher von 3 % angesetzt. Bei der Vollbesteuerung werden dagegen sämtliche Wertsteigerungen erfasst.

Wie sind aber die von Bestandsrentnern bis zur Verkündung des AltEinkG (BGBl 2004 I S. 1427) gebildeten Wertsteigerungen der Einzahlungsphase in der Vergleichs- und Prognoserechnung zur Prüfung auf eine etwaige Doppelbesteuerung zu behandeln? Weiterlesen →

Rentendoppelbesteuerung (Teil 5 und Schluss): Die Vorläufigkeitsfalle!

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Nachdem der BFH mit Urteilen vom 19.05.2021 zwei Klagen gegen das AltEinkG wegen Doppelbesteuerung von Leibrenten der Basisversorgung abgewiesen hatte, legten die unterlegenen Rentner Verfassungsbeschwerden ein (2 BvR 1140/21 und 2 BvR 1143/21).

Um nun massenhafte Einsprüche und Anträge auf Ruhen des Verfahrens zu vermeiden, wurden gemäß BMF-Schreiben vom 31.08.2021 (IV A 3 – S 0338/19/10006 :001) in die Einkommensteuerbescheide von Rentnern folgender Vorläufigkeitsvermerk gem. § 165 Abs. 1 S. 2 Nr. 3 AO aufgenommen:

„Die Festsetzung der Einkommensteuer ist gem. § 165 Abs. 1 S. 2 Nr. 3 AO vorläufig hinsichtlich Besteuerung von Leibrenten und anderen Leistungen aus der Basisversorgung nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG. Die Vorläufigkeitserklärung erfasst sowohl die Frage, ob die angeführten gesetzlichen Vorschriften mit höherrangigem Recht vereinbar sind, als auch den Fall, dass das Bundesverfassungsgericht oder der Bundesfinanzhof die streitige verfassungsrechtliche Frage durch verfassungskonforme Auslegung der angeführten gesetzlichen Vorschriften entscheidet.“

Allerdings ist das AltEinkG zweifellos verfassungsgemäß (u.a. BVerfG, Beschlüsse vom 29.09./30.09.2015, 2 BvR 2683/11, 2 BvR 1066/10, 2 BvR 1961/10). Das ist längst geklärt. Noch nicht geklärt ist jedoch die Frage, wie die (untergesetzliche) Vergleichs- und Prognoserechnung zur Feststellung einer etwaigen Doppelbesteuerung verfassungskonform auszugestalten ist. Weiterlesen →

Rentendoppelbesteuerung (Teil 4): Vertrauensschutz in der Vergleichs- und Prognoserechnung

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Das AltEinkG ist zweifellos verfassungsgemäß. Insbesondere verstößt die „unechte Rückwirkung“ dieses Gesetzes nicht gegen den Vertrauensschutz (BverfG, Beschlüsse vom 29.09./30.09.2015, 2 BvR 2683/11, 2 BvR 1066/10, 2 BvR 1961/10). Allerdings ist damit noch nicht geklärt, wie die (untergesetzliche) Vergleichsrechnung verfassungskonform unter Berücksichtigung von Vertrauensschutz auszugestalten ist.

Wertsteigerungen von Altersvorsorgebeiträgen bis zum 31.12.2004

Der BFH hatte sich im Verfahren X R 20/19 u.a. mit der Frage der Folgerichtigkeit des § 22 Nr. 1 S. 3 a)aa) S. 7 (Festschreibung des Rentenfreibetrags) zu befassen. Der BFH hält diese Festschreibung für Folgerichtig und führt weiter aus (TZ 101)

„…steuerlichen Bestandsschutz mit einem geringeren Besteuerungsanteil kann es nur für die Rentenbeträge in der zum 31.12.2004 vorliegenden Höhe geben. Wertzuwächse in der Zeit vom 01.01.2005 bis zum 31.12.2039 genießen keinen besonderen Besteuerungsschutz…“

Gemäß BFH kommt demnach ein Bestandsschutz in der Vergleichsrechnung für Altersvorsorgebeiträge bis zum 31.12.2004 in Betracht. Eine andere Interpretation ist nicht möglich, weil ja auch Altersvorsorgebeiträge nach dem 31.12.2004 in der Übergangsphase nicht vollständig wie Sonderausgaben abziehbar sind und Rentenzuflüsse nicht vollständig besteuert werden. Insofern ergäbe eine unterschiedliche Behandlung vor und nach diesem Datum keinen Sinn. Weiterlesen →

Rentendoppelbesteuerung (Teil 3): Konzeption der Übergangsphase – BFH entscheidet gegen den Wortlaut!

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Die Rechtsprechung des BFH zur Ausgestaltung der Vergleichs- und Prognoserechnung zur Feststellung einer etwaigen Doppelbesteuerung beruht darauf, dass bereits in der Übergangsphase des Wechsels von der (verfassungswidrigen) Ertragsanteils- auf die (nachgelagerte) Vollbesteuerung der „Zufluss“ der Rente besteuert wird, abzüglich eines steuerfreien Teils zur Vermeidung der Doppelbesteuerung.

Diese Auffassung widerspricht jedoch Entstehungsgeschichte und Wortlaut des AltEinkG, wonach der Besteuerungsanteil in der Übergangsphase als Kombination von Voll- und Ertragsanteilsbesteuerung konzipiert ist. Nach dieser Maßgabe ist auch die Vergleichs- und Prognoserechnung auszugestalten. Weiterlesen →

Rentendoppelbesteuerung (Teil 2): Berücksichtigung von Witwenrenten – BFH wirft Nebelkerzen!

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Wie ist zu entscheiden, wenn ein Ehemann mit seiner Altersrente der Doppelbesteuerung unterliegt, unter Einbeziehung einer statistisch zu erwartenden Witwenrente aber nicht? Der BFH hat eine Meinung dazu, kann sie aber nicht begründen.

Steuerrechtlich eigenständige Renten

Bei der vorhergehenden Rente und der Witwenrente als Folgerente handelt es sich rechtlich – und unstreitig auch steuerrechtlich anerkannt – um eigenständige Renten. Das ergibt sich u.a. aus der Entscheidung des BFH vom 16.09.2004 (X R 29/02). Strittig war, ob ein Steuerpflichtiger bei einer Sofortrente gegen Einmalzahlung vorausgezahlte Zinsen für Darlehen, die er zur Finanzierung der Einmalzahlung aufgenommen hatte, als Werbungskosten geltend machen konnte; mithin, wie die erforderliche Totalüberschussprognose ausgestaltet war.

Der Kläger wollte, bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise, die Witwenrente für seine ihn statistisch überlebende Ehefrau in die Prognose einbeziehen. Das beklagte Finanzamt verneinte eine Einkommenserzielungsabsicht, da die Witwenrente ein eigenständiger Anspruch – und die Prognose subjektbezogen anzustellen sei.

Der BFH entschied zu Gunsten des Klägers und führte dazu aus, dass der gegenständliche Charakter der Einkunftsquelle bei einer Leibrente gegen Einmalzahlung im Vordergrund steht, in gleicher Weise etwa wie bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung. Deshalb ist es wirtschaftlich geboten, die Totalüberschussprognose subjektübergreifend durchzuführen.

Dass die Witwenrente steuerrechtlich eine eigenständige Rente darstellt, wird auch im Rahmen der Überschussprognose dadurch berücksichtigt, dass insoweit der sich nach Maßgabe des Beginns der Folgerente ergebende – niedrigere – Ertragsanteil angesetzt wird (zustimmend dazu Killat-Rasthaus in HHR Lfg. 251 (April 2012), Rnr. 332 zu § 22. Gleicher Ansicht dazu EStH 22.4 2010 zu § 22 Nr. 1 S. 3 a) bb) EStG. Dort wird auf das Urteil verwiesen und ausgeführt, dass zwei Renten vorliegen, wenn eine Person (z.B. die Ehefrau) nur für den Fall eine Rente erhält, dass sie die erste Person überlebt).

Es leuchtet ein, dass eine Totalüberschussprognose bei einer subjektbezogenen Betrachtung ihren Zweck nicht erfüllen kann – und steuerrechtlich deshalb die Einkunftsquelle als solche (subjektübergreifend) zu betrachten ist. Unabhängig davon handelt es sich aber um eigenständige Renten.

BFH-Urteil vom 19.05.2021 (X R 33/19)

Der BFH irrt nun allerdings, wenn er nunmehr (entgegen der Vorinstanz), u.a. unter Verweis auf die o.g. Entscheidung X R 29/02, die statistisch erwartbaren steuerfreien Zuflüsse aus einer Witwenrente in die Vergleichsrechnung zur Feststellung einer etwaigen Doppelbesteuerung bei der vorhergehenden Rente mit einbeziehen will.

Für seine Vorgehensweise gibt er, m.E. etwas irreführend, quasi zwei Begründungen, die m.E. aber in sich widersprüchlich sind: Weiterlesen →

Rentendoppelbesteuerung (Teil 1): Aufteilung des Sozialversicherungsbeitrags – BFH übersieht alte Rechtslage!

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Das Thema Doppelbesteuerung der Renten wurde schon mehrfach aufgegriffen und diskutiert. Ich möchte in dieser kleinen Serie auf einige neue Implikationen der BFH-Urteile vom 19.05.2021 aufmerksam machen.

Der BFH hat entschieden, dass für die Vergleichsrechnung zur Feststellung einer etwaigen Doppelbesteuerung von Leibrenten der Basisversorgung die Beiträge in der Erwerbsphase zu den verschiedenen Zweigen der Sozialversicherung im Rahmen der Höchstbeträge gleichrangig aufzuteilen sind (BFH vom 19.05.2021, X R 20/19 und X R 33/19). Zur Begründung verweist er auf einen Beschluss des BVerfG vom 13.02.2008 (2 BvL 1/06), in dem das BVerfG eine gleichrangige Aufteilung als diejenige mit der höchsten Plausibilität angenommen haben soll.

Dabei hat der BFH jedoch nicht berücksichtigt, dass sich der Beschluss des BVerfG nur auf die Rechtslage ab 1997 bezogen hat. Dieser Fehler führt zu insoweit zu einer unrichtigen Berechnung von möglichen Doppelbesteuerungen. Weiterlesen →